Vor diesem Hintergrund ist diese Thematik von großer Bedeutung innerhalb der betrieblichen Beratungspraxis. Steuer- und Finanzberater bewegen sich dabei in einem der komplexesten und anspruchsvollsten Aufgabengebiete – nämlich der betrieblichen Altersversorgung (bAV).
Hauptansatzpunkte einer qualifizierten Beratung im Rahmen einer erteilten oder zu erteilenden Pensionszusage an den oben genannten Personenkreis sind, neben der unabdingbaren rechtlichen Würdigung und Überprüfung, die unternehmensinternen steuerlichen und bilanziellen Steuerungsmöglichkeiten durch den Einsatz einer Pensionszusage. Hieraus resultieren sowohl aus Unternehmenssicht als auch aus Sicht der versorgungsberechtigten Person mannigfaltige Vorteile und Auswirkungen.
Bei einer Pensions- bzw. Direktzusage an den o. g. Personenkreis handelt es sich um eine zivilrechtliche Leistungszusage der Gesellschaft an den beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer bzw. Gesellschafter-Vorstand, im Falle des Eintritts bestimmter Leistungsvoraussetzungen eine definierte Rentenzahlung zu erbringen. Diese Leistungsvoraussetzungen sind im Regelfall alters- oder berufsunfähigkeitsbedingtes Ausscheiden aus dem Unternehmen. Es sind aber auch Rentenzahlungen für Hinterbliebene, in Form von Witwen- oder Waisenrenten, möglich, wenn als Leistungsvoraussetzung aus der Pensionszusage zum Bezug dieser Leistungen der Tod der versorgungsberechtigten Person definiert ist.
Weiter ist zu beachten, dass der genannte Personenkreis eine „Doppelfunktion“ hat. Auf der einen Seite ist er der organschaftliche Vertreter der Gesellschaft mit Vertretungs- und Geschäftsführungsfunktion, auf der anderen Seite der (Mit-)Eigentümer der Gesellschaft. Daher wird der Gesellschafter-Geschäftsführer bzw. Gesellschafter-Vorstand aus lohnsteuerlicher Sicht als Arbeitnehmer geführt, aus arbeitsrechtlicher Sicht aber als Unternehmer.
Vor diesem Hintergrund fallen derartige Versorgungs- bzw. Pensionszusagen nicht unter den Schutzbereich des Betriebsrentengesetzes (BetrAVG), so dass beispielsweise eine Insolvenzsicherung der Pensionszusagen an den genannten Personenkreis nicht über die gesetzliche Insolvenzsicherung des "Pensions-Sicherungs-Vereins" erfolgen kann. Vielmehr muss eine zivil- bzw. privatrechtliche Insolvenzsicherung erfolgen.
Bei gesellschaftsinternen Finanzierungen von Pensionszusagen an beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer bzw. Gesellschafter-Vorstände gilt es sowohl die Aktiv- als auch die Passivseite der Gesellschaftsbilanz zu betrachten:
Die "Grundfinanzierung“ einer Pensionszusage findet über eine steuerlich wirksame Rückstellungsbildung in der Ertragsteuer-Bilanz der Gesellschaft statt. In § 6a EStG werden diesbezüglich die einschlägigen Voraussetzungen für den Ansatz einer ergebnismindernden Pensionsrückstellungsbildung geregelt. Aus der Differenz der Pensionsrückstellung zum Beginn und zum Ende eines Wirtschaftsjahres ergibt sich der jährliche Betrag der Zuführung zur Rückstellung und der Auflösung der Rückstellung. Nur der Saldo aller Zuführungen und Auflösungen für die einzelnen Pensionsverpflichtungen ist in der Gewinn- und Verlustrechnung erfolgswirksam zu erfassen. Somit entstehen für die Gesellschaft periodenbedingte Liquiditätsvorteile, die zur kapitalmäßigen Ausfinanzierung der Versorgungsverpflichtung aus der Pensionszusage verwendet werden können. Das heißt, dass die betreffende Gesellschaft im Regelfall auf der Aktivseite der Bilanz Vermögenswerte aufbauen wird, durch die die später zu zahlenden Pensionsleistungen getragen werden. Es muss in diesem Zusammenhang aber darauf hingewiesen werden, dass für eine Gesellschaft keine Verpflichtung besteht, eine Pensionszusage an einen Gesellschafter-Geschäftsführer bzw. an einen Gesellschafter-Vorstand kapitalmäßig auszufinanzieren bzw. „rückzudecken“.
Für die meisten - speziell mittelständischen - Unternehmen in Deutschland ist es jedoch unabdingbar, dass eine Rückdeckungsanlage bzw. -versicherung zur Ausfinanzierung der Pensionsverpflichtung gewählt wird. Ansonsten würde die Gesellschaft das unüberschaubare Risiko tragen, die späteren Pensionsleistungen aus dem laufenden Geschäftsbetrieb finanzieren zu müssen, was durchaus zu existenzbedrohenden Situationen für die Gesellschaft führen könnte.
In der Praxis wird das Beratungsfeld der unmittelbaren Pensionszusagen an beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer bzw. Gesellschafter-Vorstände von Kapitalgesellschaften zumeist von Finanzdienstleistern mit dem Ziel verfolgt, die entsprechenden Produkte als Rückdeckungsanlage zu vermitteln. Leider werden bei dieser Vorgehensweise nicht selten die formalen Rahmenbedingungen unzureichend berücksichtigt. Es empfiehlt sich daher ein kombiniertes Vorgehen, d.h. neben einer Finanzberatung zur effizienten Rückdeckungsanlage auch eine kompetente bAV-Rechtsberatung mit einzubeziehen.
